L’art. 10 della Legge 8 maggio 1998, n. 146, definisce le modalità di utilizzazione degli studi di settore in sede d’accertamento, delineando, in particolar modo i contorni dell’ambito soggettivo di applicazione di questo strumento.

Innanzi tutto, in via generale, si deve evidenziare come siano previste alcune cause di esclusione dall’applicabilità degli studi di settore, dinanzi ad alcune situazioni marginali. Così, in particolare, non si può mai procedere all’applicazione degli studi di settore, in sede d’accertamento, nei confronti di quei contribuenti che presentino un periodo d’imposta diverso dai dodici mesi (indipendentemente dal fatto che tale periodo si trovi a cavallo di due esercizi), né per quei contribuenti il cui ammontare dei ricavi dichiarato superi il limite (che comunque non può mai essere maggiore di 10 miliardi di lire) fissato dal decreto del Ministero delle finanze che approva i singoli studi di settore.

In ogni caso, infine, è esclusa l’applicabilità degli studi di settore in sede d’accertamento per tutti quei contribuenti che, durante il periodo d’imposta preso in esame, abbiano iniziato o cessato l’attività, ovvero non si siano trovati in un periodo di normale svolgimento.

L’ambito soggettivo d’applicazione degli studi di settore in sede d’accertamento, inoltre, si estende soltanto ad alcune categorie di contribuenti, e, più in particolare:

• a tutti coloro che, esercitando un’attività d’impresa e trovandosi nel regime contabile semplificato, abbiano dichiarato dei ricavi che si siano discostati, anche per un solo esercizio, da quelli determinabili in base agli studi di settore;
• a tutti gli esercenti un’attività d’impresa che si trovino in contabilità ordinaria per effetto d’opzione, ed a tutti gli esercenti arti e professioni, nel caso in cui, per almeno due periodi d’imposta su tre consecutivi considerati – compreso, chiaramente quello da accertare – abbiano dichiarato dei compensi o ricavi inferiori a quelli determinabili in base agli studi di settore;
• a tutti coloro che si trovino naturalmente in regime contabile ordinario, ovvero vi si trovino in seguito ad opzione (ed in tali casi, quindi, indipendentemente da quanto disposto al punto precedente), e presentino una contabilità che, da verbale d’ispezione ex art. 33, II comma, del D.P.R. n. 600 del 1973, risulti inattendibile a causa della presenza di gravi contraddizioni o irregolarità nelle scritture obbligatorie, ovvero per la discordanza fra i valori indicati in queste ed i dati ed elementi, invece, direttamente rilevati in base ai criteri stabiliti con il D.P.R. 16 settembre 1996, n. 570.

Con i decreti ministeriali di approvazione degli studi di settore del 30 marzo 1999, relativi alle attività economiche svolte nel settore manifatturiero, dei servizi e commerciale, nei rispettivi artt. 2, sono state individuate ulteriori cause di inapplicabilità di tale strumento.
In particolare, l’Amministrazione finanziaria che si trovi ad effettuare un controllo, non potrebbe servirsi degli studi di settore, per rideterminare i ricavi:

• nel caso in cui per l’esercizio di un’attività d’impresa, ci si avvalga di più punti di produzione e di vendita in locali non contigui a quello di produzione, di più punti di produzione ovvero di più punti di vendita;
• nella fattispecie in cui vi sia il contemporaneo esercizio di due o più attività d’impresa che non rientrano nel medesimo studio di settore, e l’importo complessivo dei ricavi dichiarati relativi alle attività non prevalenti (che non rientrano tra quelle assoggettate agli studi di settore), sia superiore al 20% dell’ammontare dei ricavi complessivamente dichiarati;
• nel caso di società cooperative, di società consortili e di consorzi che operano esclusivamente a favore dei soci (qualora questi siano degli utenti, privi della qualifica di imprenditori) o delle imprese socie od associate.

Quando si verificano le predette cause d’inapplicabilità i dati rilevanti ai fini dell’applicazione degli studi di settore non debbono essere indicati, ma è fatto salvo l’obbligo di segnalare all’Amministrazione finanziaria le cause che hanno giustificato il mancato utilizzo degli studi di settore.

Come chiarisce, inoltre, la circolare n. 110/E del Ministero delle finanze riguardo alle prime due cause d’inapplicabilità, gli studi di settore risultano comunque applicabili nell’ipotesi in cui sia stata effettuata una contabilizzazione distinta degli elementi rilevanti ai fini dell’applicazione degli studi di settore relativi ai diversi punti di produzione e/o di vendita.

Bisogna peraltro segnalare come se per i redditi del 1998 l’applicabilità degli studi di settore nei confronti di queste particolari categorie di contribuenti risulta, quindi, solo eventuale, con decreto del Ministero delle finanze datato 24 dicembre 1999 è stato previsto, invece, l’obbligo di annotazione separata dei componenti sia nei confronti dei soggetti che esercitano attività d’impresa in più punti di produzione o di vendita sia di coloro che, all’interno di uno stesso locale, esercitano più attività.

Chiaramente, l’obbligo di annotare separatamente le poste contabili decorre soltanto dal 1 gennaio 2000 ed, in ogni modo, per il primo periodo d’imposta.

Per coloro che esercitano, invece, più attività, l’imputazione separata in sede di dichiarazione diviene la regola qualora nell’esercizio precedente non si sia verificato il presupposto per l’obbligo di annotazione separata.

Al termine di questa breve disamina sui soggetti nei confronti dei quali è possibile effettuare un accertamento in base agli studi di settore si deve peraltro segnalare la possibilità, per il primo periodo d’imposta nel quale un determinato studio di settore trovi applicazione, di effettuare l’adeguamento spontaneo ai risultati presunti dall’Amministrazione finanziaria, direttamente in dichiarazione dei redditi, senza l’irrogazione di sanzioni.

Le istruzioni al modello Unico 2000, tuttavia, prevedono la possibilità per tutti i contribuenti di procedere all’adeguamento spontaneo qualora siano indicati nella dichiarazione ricavi non annotati nelle scritture contabili.

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